Opodatkowanie usługi organizacji konferencji i odliczenie VAT od usług noclegowych i gastronomicznych

Ustawa VAT zawiera przepis ograniczający możliwości odliczania VAT od usług noclegowych i gastronomicznych. Regulacja ta ma na celu m.in. ograniczenie odliczania VAT-u od usług, które często są nabywane przez podatników na cele prywatne (konsumpcyjne).

Są jednak sytuacje, gdy nabywane usługi noclegowe i gastronomiczne, są bezpośrednio i  ściśle związane z działalnością opodatkowaną podatnika. Tak będzie przykładowo, gdy podatnik organizuje konferencję z noclegiem i wyżywieniem w hotelu. W tym celu nabywa od hotelu usługi noclegowe i gastronomiczne (dla organizatorów i uczestników). Uczestnikom zaś sprzedaje "pakiet" zawierający udział w konferencji, obejmujący również często nocleg oraz wyżywienie.

Czy w takich sytuacjach organizator konferencji ma prawo do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez hotel?

Podstawa prawna

Zgodnie z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT odliczenie nie przysługuje w przypadku nabycia usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:
1) nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób;
2) usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.

W zakresie usług gastronomicznych przepis dopuszcza odliczania VAT, ale tylko w zakresie nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Natomiast w zakresie usług noclegowych przepis dopuszcza odliczania VAT, ale tylko od usług noclegowych nabytych przez podatników wyłącznie w celu ich odprzedaży, tj. w ramach refaktury usługi.

Jednocześnie przepis nie przewiduje możliwości odliczenia podatku VAT od usług gastronomicznych lub noclegowych w pozostałych przypadkach. W efekcie nabycie usług noclegowych na potrzeby prowadzonej działalności i "konsumowanych" w tej działalności, nie daje prawa do odliczenia.

Dodatkowo należy mieć na uwadze, że:

•     z dniem 30 listopada 2008 uchylono art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a - dający podstawę do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia usług noclegowych i gastronomicznych, jeżeli wchodziły w skład usługi turystyki, opodatkowanej na zasadach innych niż określone w art. 119,
•      w  2021 r dodano lit. c w art. 88 ust. 1 pkt. 4, mówiący, że można odliczyć VAT od usług noclegowych nabywanych w celu odsprzedaży (refaktury).

Stanowisko organów podatkowych dot. usług noclegowych

Organy podatkowe interpretują art. 88 ust. 1 pkt. 4 bardzo ściśle. Uznają, że z tytułu nabycia stricte usług noclegowych lub gastronomicznych nie przysługuje po stronie podatników prawo do odliczenia, gdy usługi te są następnie wykorzystywane do realizacji innej usługi, czyli usługi organizacji konferencji. W zakresie usług noclegowych wskazują, że w takiej sytuacji nie ma miejsce "refaktura" usług noclegowych. Stanowisko to przedstawiono przykładowo w następujących interpretacjach:

"Nabywają Państwo usługi noclegowe, które następnie sprzedają jako element usługi kompleksowej w postaci szkolenia. Skoro zatem nabywają Państwo usługi noclegowe w celu sprzedaży i realizacji innego świadczenia jakim jest kompleksowa usługa szkoleniowa, to nie można tu mówić o odprzedaży usługi noclegowej opodatkowanej u Państwa na podstawie w art. 8 ust. 2a ustawy." - Pismo z dnia 5.09.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDIL1-3.4012.311.2023.2.KK

"Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług noclegowych wykorzystywanych do realizacji świadczenia kompleksowego w postaci szkolenia/konferencji/spotkania/eventu." - Pismo z dnia 8.06.2021 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP1-3.4012.56.2021.3.ISK 

Stanowisko organów podatkowych dot. usług gastronomicznych

Jednocześnie jak podkreślają organy podatkowe możliwość odliczenia VAT-u przy refakturze usług dotyczy tylko usług noclegowych, natomiast nie dotyczy usług gastronomicznych. Stanowisko odmawiające odliczenia VAT-u od usług gastronomicznych dla organizatorów konferencji przedstawiono przykładowo w następujących interpretacjach:

"Ustawodawca w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy wprost wskazuje, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług gastronomicznych. Wyjątek dotyczy jedynie podatników świadczących usługi przewozu osób, kupujących gotowe posiłki dla pasażerów, który nie ma miejsca w analizowanej sprawie." - Pismo z dnia 3.02.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB3-1.4012.867.2022.2.ICZ

"Przepis art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy jest jednoznaczny i nie nasuwa wątpliwości interpretacyjnych. W szczególności nie rozróżnia sytuacji, w której nabywca usług gastronomicznych nabywa je w celu dalszej odsprzedaży (refakturowania) gościom hotelowym, bądź odprzedaje jako usługę składową świadczenia kompleksowego (np. usługi konferencji, szkolenia)." - Pismo z dnia 12.12.2022 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDIL1-1.4012.536.2022.1.MG

"Z opisu sprawy wynika, że prowadzi Pani działalność gospodarczą, która polega na organizowaniu warsztatów integracyjnych dla zespołów firmowych. Pani oferta składa się z warsztatów oraz posiłku: zakupuje Pani posiłek za umówioną kwotę (opłaca Pani w lokalu fakturę za usługę gastronomiczną) i podczas posiłku prowadzi warsztaty. Wystawia Pani za to klientowi całościową fakturę za "organizację spotkania firmowego" i dolicza 23% VAT. (...) W tych okolicznościach nie przysługuje Pani prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabywane usługi gastronomiczne". Pismo z dnia 20.06.2024 r., wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP4-1.4012.212.2024.1.DP.

Podsumowując, sytuacja gdy podatnik nabywa usługi noclegowe lub gastronomiczne, które następnie odsprzedaje w ramach usługi konferencji, szkolenia lub warsztatów wg. organów podatkowych nie spełnia kryteriów z art. 88 ust. 1 pkt. 4, a w konsekwencji podatnicy nie mają prawa do odliczenia podatku VAT z tego tytułu.

Prawo unijne i orzecznictwo a odliczenie VAT-u od usług noclegowych i gastronomicznych

Zakaz odliczenia VAT od usług noclegowych i gastronomicznych narusza generalną zasadę neutralności podatku VAT, wyrażaną w prawie unijnym. Ponieważ jednak zakaz ten istniał w prawie polskim zanim jeszcze wstąpiliśmy do UE, to ten niezgodny z zasadą neutralności zakaz odliczenia podatku VAT, korzysta z "ochrony" na mocy tzw. klauzuli stand still i może być kontynuowany przez Polskę po wejściu do UE. Polska na mocy porozumień unijnych nie może za to wprowadzać nowych ograniczeń w odliczaniu VAT-u.

Zgodnie z wyrokiem TSUE właściwy artykuł Dyrektywy "nie sprzeciwia się on uregulowaniu krajowemu, takiemu jak rozpatrywane w postępowaniu głównym, które przewiduje wyłączenie prawa do odliczenia VAT naliczonego od nabycia usług noclegowych i gastronomicznych, wprowadzone przed przystąpieniem danego państwa członkowskiego do Unii i utrzymane po tym przystąpieniu zgodnie z art. 176 akapit drugi dyrektywy 2006/112, i oznacza, że podatnik nieświadczący usług turystyki jest pozbawiony prawa do odliczenia VAT naliczonego od nabycia takich usług noclegowych i gastronomicznych, które podatnik ten refakturuje na rzecz innych podatników." - Wyrok TS z 2.05.2019 r., C-225/18, GRUPA LOTOS S.A. v. MINISTER FINANSÓW., LEX nr 2651218.

W ww. wyroku jest mowa o usługach turystyki, ponieważ na moment wstąpienia Polski do Unii Europejskiej przepisy co prawda przewidywały zakaz odliczenia podatku VAT od usług gastronomicznych i noclegowych, ale również w drodze wyjątku zakaz ten nie dotyczył podatników, którzy świadczą usługi turystyczne. W 2008 r. usunięto ten wyjątek, a tym samym wbrew zasadzie "stand still" wprowadzono w stosunku do podatników świadczących usług turystyki nowe ograniczenie w odliczaniu VAT-u. Ci podatnicy na moment wstąpienia Polski do Unii Europejskiej mogli odliczać VAT naliczony od usług noclegowych i gastronomicznych. Późniejsze (po wejściu Polski do Unii Europejskiej) wykreślenie przepisu i stwierdzenie, że podatnikom świadczącym usługi turystyczne nie przysługuje odliczenie podatku naliczonego przy usługach gastronomicznych, stanowiło rozszerzenie zakresu ograniczenia prawa do odliczenia i zostało uznane za niezgodne z prawem UE.

Podobnie uznano w wyrok NSA z 3.11.2020 r., I FSK 192/18 czy wyroku NSA z 24.02.2023 r., I FSK 1861/19.

Podatnicy chcący odliczyć VAT od usług noclegowych lub gastronomicznych często powołują się więc właśnie na uchylony art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a i prawo unijne - wskazując, że wykonują usługi turystyki określone w tym przepisie i w związku z tym maja prawo do odliczenia podatku VAT. Często sądy administracyjne przyznają w takich sytuacjach rację podatnikom, m.in. hotelom.  

"Sąd w związku z tym stwierdza, że pomimo uchylenia 30 listopada 2008 r. art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a u.p.t.u., w aktualnym stanie prawnym podatnik prowadzący działalność hotelową, który korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu usług gastronomicznych i noclegowych, z uwagi na treść art. 176 Dyrektywy 112 nadal ma prawo do odliczeń określonych w uchylonym przepisie, o ile tylko w dalszym ciągu spełnia przesłanki przewidziane w tej normie prawnej" (por. Wyrok NSA z 13.01.2022 r., I FSK 1053/18, Wyrok NSA z 26.06.2023 r., I FSK 603/19).

Nie mniej w przypadku podatników organizujących konferencję czy warsztaty może być trudno uznać, że organizator świadczy usługi turystyczne w rozumieniu uchylonego art. 88 ust. 1 pkt. 4 lit. a, a w konsekwencji ma prawo do odliczenia z uwagi na naruszenie przez polskiego ustawodawcę klauzuli "stand still" poprzez niezgodne z prawem UE rozszerzenie zakresu ograniczenia prawa do odliczenia.

Podsumowując korzystne orzecznictwo w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od usług gastronomicznych i noclegowych dotyczy wyłącznie podatników świadczących usługi turystyczne (szeroko rozumiane). Natomiast, ponieważ na moment wstąpienia Polski do Unii Europejskiej przepisy przewidywały zakaz odliczenia podatku VAT od usług gastronomicznych i noclegowych w stosunku do pozostałych podatników, to w tym zakresie pozostaje on w mocy jako utrzymany zgodnie z prawem unijnym.

Rozwiązanie nr 1 - zakup usługi konferencyjnej

Pewnymi rozwiązaniami łagodzącymi te ograniczenia jest zakup od hotelu kompleksowej usługi organizacji konferencji. Artykuł 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania w odniesieniu do usług kompleksowych świadczonych w ramach tzw. pakietu konferencyjnego, gdzie usługa gastronomiczna oraz noclegowa stanowi element poboczny usługi dominującej opodatkowanej podstawową stawką VAT. Wydano w tym zakresie kilka korzystnych interpretacji indywidualnych stwierdzających, że hotel może świadczyć kompleksowe usług organizacji konferencji:

"Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości wynikającego z faktur dokumentujących nabycie kompleksowej usługi hotelowej/konferencyjnej służącej organizacji szkolenia/konferencji" - Pismo z dnia 22.02.2018 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0114-KDIP1-1.4012.52.2018.1.KOM.

"W świetle powołanego art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatek naliczony z tytułu nabycia usług noclegowych i gastronomicznych - co do zasady - nie podlega odliczeniu. Powyższe ograniczenie nie będzie miało jednak zastosowania w sytuacji, gdy przedmiotem zakupu będzie kompleksowa usługa organizacji Wydarzenia, czyli co do istoty jedna usługa, na którą składają się poszczególne elementy, w tym usługi gastronomiczne i noclegowe." - Pismo z dnia 2.06.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT1-2.4012.222.2023.2.KW.

Podsumowując jest możliwość odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia usług organizacji konferencji. Należy w tym zakresie zadbać o odpowiednio podpisaną umowę, np. z hotelem, z której będzie jednoznacznie wynikało, że przedmiotem zainteresowania organizatora nie jest nabycie poszczególnych usług np. wynajmu sali ze sprzętem, gastronomii czy noclegu dla organizatorów, tylko zapewnienie przez hotel całościowej obsługi technicznej konferencji.

Rozwiązanie nr 2 - refaktura usługi noclegowej

Gdy hotel, w którym odbywa się konferencja czy szkolenie odmawia wystawienia faktury na usługę kompleksową, to odliczenie VAT-u może być problematyczne.

 W takim wariancie organizator nie odliczy VAT-u od usług gastronomicznych świadczonych przez hotel.

Z kolei odliczenie VAT-u od usługi noclegu jest możliwe, gdyby organizator konferencji stricte refakturował nocleg na rzecz uczestników. Wtedy wystawiając FV za udział w konferencji należałoby wydzielić osobne pozycje na wystawianych FV, tj. na sam udział w konferencji według stawki 23% i osobno na usługę noclegową według stawki 8%.

W takiej sytuacji zdecydowanie mniej problematycznym rozwiązaniem może być pozostawienie kwestii noclegu bezpośrednio uczestnikom, którzy mogliby ją nabyć bezpośrednio od hotelu.

Autorzy:

Marcin Szymocha 
Doradca podatkowy (nr wpisu 12870) 

Jakub Ledniowski
Konsultant podatkowy

Anna Szymocha
Konsultant podatkowy

Zapraszamy również na naszego Facebooka oraz do śledzenia naszych aktualności podatkowych, by być na bieżąco.